雲林縣政府訴願決定書
中華民國 108
年 9 月 9 日
府行法一字第1082904028號
訴願人：林○茂
原處分機關：雲林縣稅務局
訴願人因地價稅事件，不服雲林縣稅務局所屬虎尾分局（下稱虎尾分局）民國（下同）108年5月29日雲稅虎字第1081205195號函所為之處分(下稱原處分)，提起訴願案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
一、緣訴願人所有坐落於本縣崙背鄉阿勸段270-70至270-83地號等14筆土地(下稱系爭土地)，為非都市土地，使用分區為「鄉村區」，使用地類別為「乙種建築用地」，原按農業經營不可分離課徵田賦。原所有權人鄭寶香於107年11月20日將系爭土地贈與配偶林○茂(即訴願人)，系爭土地按一般用地稅率課徵地價稅，訴願人於108年5月21日向虎尾分局申請系爭土地課徵田賦。虎尾分局依據雲林縣西螺地政事務所（下稱西螺地政）108年5月23日雲西地三字第1080002628號函(下稱西螺地政函文1)內容，審認系爭土地核與土地稅法第22條及同法施行細則第22條規定不符，遂以原處分否准訴願人所請。
二、訴願人主張略以：系爭土地原課徵田賦，自妻贈與系爭土地亦維持從來之使用，申請系爭土地課徵田賦，經虎尾分局以系爭土地於74年8月12日辦理更正編定及83年3月23日辦理變更編定為鄉村區乙種建築用地，係訴願人自行申請辦理，核與土地稅法第22條及同法施行細則第22條規定不符，否准訴願人課徵田賦之申請。該處分所載「系爭土地變更為鄉村區乙種建築用地，係訴願人自行申請變更」，核屬事實認定錯誤。系爭土地於使用編定變更時點之使用現況係從來之使用，合於土地稅法施行細則第22條第2款非都市土地使用管制規定作農業使用之要件，仍應課徵田賦。
三、原處分機關之答辯意旨略以：
(一)系爭土地非屬農業用地，縱現況供農作使用，並不符課徵田賦要件。
(二)系爭土地應同時符合土地稅法施行細則第22條第1款及第2款規定，始得課徵田賦，然系爭土地為「乙種建築用地」，其容許使用項目不包含農作使用。是以，系爭土地難謂「合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用，與土地稅法施行細則第22條第2款規定未合。
(三)系爭土地73年當時之「土地使用現況」註記為「窯業使用」，非供農業使用。亦與非都市土地使用管制規則第8條「從來之使用」未合。
(四)系爭土地如供作農業使用，應變更編定為農牧用地，以符課徵田賦之要件：系爭土地於73年11月20日土地使用編定公告後已編定為「特定農業區」，使用地類別為「農牧用地」，原所有權人(訴願人之妻)向西螺地政申請更正，土地變更編定為「鄉村區」，使用地類別為「乙種建築用地」，可知當時原所有權人並非作農業使用。爰此，訴願人以系爭土地現況供作農業使用，則系爭土地應申請變更原編定為「農牧用地」，以符合農業用地作農業使用。訴願人之主張顯無理由，應予駁回。
理 由
一、查本縣各稅務分局為原處分機關所屬單位，是其所為之處分，均應視為原處分機關所為之行政處分，合先敘明。
二、按「本法所稱農業用地，指非都市土地或都市土地農業區、區範圍內土地，依法供下列使用者：一、供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。二、供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地。」、「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價者，徵收田賦。」、「本法第22條第1項所稱非都市土地依法編定之農業用地，指依區域計畫法編定之農牧用地、林業用地、養殖用地、鹽業用地、水利用地、生態保護用地、國土保安用地及國家公園區內由國家公園管理機關會同有關機關認定合於上述規定之土地。」、「非都市土地編為前條以外之其他用地合於下列規定者，仍徵收田賦：一、於中華民國75年6月29日平均地權條例修正公布施行前，經核准徵收田賦仍作農業用地使用。二、合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用。」,分別為土地稅法第10條第1項第1、2款、第14條、第22條第1項前段、同法施行細則第21條、第22條所明定；又「非都市土地得劃定為特定農業、一般農業、工業、鄉村、森林、山坡地保育、風景、國家公園、河川、特定專用等使用分區。」、「非都市土地依其使用分區之性質，編定為甲種建築、乙種建築、丙種建築、丁種建築、農牧、林業、養殖、鹽業、礦業、窯業、交通、水利、遊憩、古蹟保存、生態保護、國土保安、墳墓、特定目的事業等使用地。」、「非都市土地之使用，除國家公園區內土地，由國家公園主管機關依法管制外，按其編定使用地之類別，依本規則規定管制之。」、「非都市土地使用分區劃定及使用地編定後，由直轄市或縣(市)政府管制其使用，並由當地鄉（鎮、市、區）公所隨時檢查，其有違反土地使用管制者，應即報請直轄市或縣（市）政府處理。」、「非都市土地經劃定使用分區並編定使用地類別，應依其容許使用之項目及許可使用細目使用。」、「土地使用編定後，其原有使用或原有建築物不合土地使用分區規定者，在政府令其變更使用或拆除建築物前，得為從來之使用。…」，分別為非都市土地使用管制規則第2條、第3條、第4條、第5條第1項、第6條第1項前段及第8條第1項所明定。
三、次按，內政部細則第35條第2款『合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用』規定。如土地原屬農牧用地、林業用地等，而因政府通盤檢討，主動變更為乙種建築用地…，且該土地於使用編定變更前後皆從事農作使用，並在政府未令其變更使用前，應無違反細則第35條第2款規定。」。是以，依上開函釋意旨，本件系爭土地從「農業用地」變更為「乙種建築用地」，如係因政府通盤檢討主動變更，且於「變更前後」皆作農業用地使用者，方符合平均地權條例施行細則第35條第2款及土地稅法施行細則第22條第2款所規定之「合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用」，合先敘明。
82年3月5日台(82)內地字第8202898號函略以：「…如其係屬非都市土地使用編定前已作該項使用，因其使用不合土地使用分區計畫，致編定當時無法依使用情形辦理編定，而今要求依管制規則第8條規定作從來之使用者，似可由縣市政府主動查證或由土地所有權人(或使用人)檢具下列文件之一：(一)編定公告前已作該項使用之航照圖或基本圖，(二)編定公告前，其他足以顯示作該項使用之地籍謄本，(三)編定公告前相關機關核准或證明已作該項使用之文件，(四)其他足堪證明在編定公告前已作該項使用之相關文件。經當地縣市政府認定確為編定前已作該項使用後，准予維持從來之使用…。」、財政部88年3月4日台財稅第880099371號函略以：「主旨：非都市土地編為土地稅法施行細則第二十一條第一項以外之其他用地，應同時符合同細則第二十二條第一款及第二款規定，始得課徵田賦。…。」、內政部96年1月30日台內地字第0960007865號函略以：「…有關細則第35條第2款『合於非都市土地使用管制規定作農業用地使用』規定，依非都市土地使用管制規則第6條『非都市土地經劃定使用分區並編定使用地類別，應依其容許使用之項目及許可細目使用。』，乙種建築用地與丙種建築用地如種植水稻、樹木等農作使用，雖未符該管制規則第6條第3項附表一『各種使用地容許使用之項目及許可使用細目表』所載。惟依該管制規則第8條『土地使用編定後，其原有使用或原有建築物不合土地使用分區規定者，在政府令其變更使用或拆除建築物前，得為從來之使用。』，…乙種建築用地…，如係土地所有權人自行申請由農牧用地…而變更者，則應依乙種建築用地…之容許使用項目使用，方符合
四、經查，系爭土地為非都市土地，使用分區為「鄉村區」，使用地類別為「乙種建築用地」，且已規定地價在案。又系爭土地之原編定結果為「特定農業區農牧用地」，於73年11月20日公告，此有73年11月15日雲林縣政府土地使用編定結果通知書及編定結果清冊、區域計畫公告及編定時程表等在卷可稽。依西螺地政函文1檢送之系爭土地73年土地使用編定資料卡可知，系爭土地於73年時，土地使用分區為「特定農業區」；編定土地使用種類為「農牧用地」；備註欄使用現狀註記為「窯業使用」（非供農業使用），此有雲林縣土地使用編定資料卡在卷可稽。訴願人雖主張系爭土地上之窯業設施於73年10月拆除，惟依據訴願人所提供之74年航照圖，可知系爭土地上於74年間尚有建築物，並非如訴願人主張之窯業設施已拆除，並自始作農業使用；又依虎尾分局108年7月22日至系爭土地拍攝之照片10幀，亦可得知系爭土地仍有建物存在。是以，參照前揭函釋意旨，系爭土地與非都市土地使用管制規則第8條「從來之使用」未合，縱嗣後改作農業使用，亦與從來使用之規定不符。
五、次查，西螺地政雖另於108年7月15日以雲西地三字第1080003445號函文(下稱西螺地政函文2)更正西螺地政函文1略以：「…說明：…二、案經再次查明旨揭崙背鄉阿勸段270-71、270-72、270-82及270-83地號等4筆土地，係經非都市土地使用分區及用地通盤檢討（82年10月27日第33次會議），於83年3月23日由『特定農業區農牧用地』辦理變更編定為『鄉村區乙種建築用地』。另其他同段270-70、270-73至270-81地號等10筆土地於74年8月12日由『特定農業區農牧用地』更正編定為『鄉村區乙種建築用地』，係所有權人於本縣73年11月20日編定公告後，因異議申請複查而辦理之更正編定案件。三、本所前以108年5月23日雲西地三字第1080002628號函復貴分局為旨揭土地係申請人自行辦理，其情形經再予詳查後，更正如上述。…。」，惟本件系爭土地於土地使用編定時，未作農業使用已如前述，本案不論土地使用更正或變更編定，係土地所有權人自行申請，或因政府通盤檢討主動變更，因系爭土地於使用編定前已非作農業使用，即不符合從來之使用，核與土地稅法第22條及同法施行細則第22條課徵田賦之規定不符，依同法第14條規定，仍應按一般用地稅率課徵地價稅，原處分洵屬有據。原處分雖於說明三引用西螺地政函文1內容之記載，然與上開應否准訴願人申請之結果並無二致，原處分應予維持。
六、據上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第79條第1項規定決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 張 志 銘
委員 王 服 清
委員 李 仁 淼
委員 李 建 忠
委員 洪 千 雅
委員 張 智 學
委員 張 嘉 麟
委員 陳 金 春
委員 劉 秀 珍
委員 蕭 文 生
中 華 民 國 108
年 8 月 29 日
附記：如不服本決定，得於決定書送達之次日起2
個月內向臺中高等行政法院(地址：臺中市南區五權南路99
號)提起行政訴訟。