雲林縣政府訴願決定書
中華民國106年8月7日
府行法一字第1062903101號
訴願人：○○商業銀行股份有限公司
原處分機關：雲林縣稅務局
地址：雲林縣斗六市府文路35號
訴願人因地價稅事件，不服原處分機關民國（下同）106年4月18日雲稅法字第1060800117號函重核復查決定書(下稱系爭處分)所為之處分，提起訴願案，本府依法決定如下：
主 文
訴願駁回。
事 實
一、緣訴願人所有坐落雲林縣虎尾鎮虎新段○(面積16.57平方公尺)、○(面積13.74平方公尺)及○(面積112.92平方公尺)地號等3筆土地(下稱系爭土地)，為虎尾都市計畫區商業區土地。其中O、O地號土地原免徵地價稅、O地號土地部分面積95.26平方公尺免徵地價稅，部分面積17.66平方公尺為一般用地。嗣經原處分機關所屬虎尾分局(下稱虎尾分局)查得上開3筆系爭土地，除O地號原免徵地價稅部分28.64平方公尺為騎樓地免徵外，其餘系爭土地與土地稅法第22條第1項但書規定徵收田賦及土地稅減免規則第9條(下稱減免規則)規定不符，爰依稅捐稽徵法第21條規定補徵100年至104年地價稅分別為新臺幣(下同)202,464元、202,464元、206,992元、206,992元及209,530元，總計1,028,442元，訴願人不服申請復查，原處分機關維持原核定，遂提起訴願，案經本府106年3月9日府行法一字第1062900967號訴願決定書，主文：「原處分撤銷，由原處分機關於收到訴願決定書之次日起60日內另為適法處分。」，訴願人不服原處分機關106年4月18日雲稅法字第1060800117號函之重核復查決定書維持原核定之處分，乃提起本件訴願。
二、本案原訴願決定意旨略以：「…卷查所附現場照片，有多數車輛停車於系爭土地上，地上放置數『出入口第一銀行虎尾分行請勿停車』之告示牌，則系爭土地是否僅供停車使用?又該停放之車輛如何認定係『訴願人虎尾分行業務相關人之車輛』?是否為暫時性?而非無移動及淨空之可能?則系爭土地是否全然無償公眾通行之可能性?不無疑義。原處分機關僅以105年10月7日『雲林縣土地使用情形會勘紀錄表』會勘結論記載『非道路用地』及現場照片，即認系爭土地未供公眾通行之道路使用，非屬無償供公眾通行，似嫌速斷，容有探究之餘地。準此，本件尚有事實不明之情事，爰將原處分撤銷，由原處分機關於收到訴願決定書之次日起60日內另為適法之處分。」。
三、本件訴願人訴願理由略謂：
(一)本件行政程序顯有錯誤，應屬違法：訴願決定為原處分撤銷，由原處分機關於收到訴願決定書之次日起60日內另為適法處分，原處分既經撤銷已不存在，更無效力，則虎尾分局自應另為適法處分，惟虎尾分局逕以重核復查決定書作成維持原核定之處分，顯然程序錯誤，按重核復查決定主文所稱維持原核定之「原核定」係何種核定?未據說明，因此，在無原核定之情形下，逕為重核復查決定即屬違法。
(二)原處分固認：虎尾分局於106年3月27日會同雲林縣政府城鄉發展處、工務處、行政處、雲林縣虎尾鎮公所、雲林縣虎尾地政事務所及申請人所屬人員至系爭現場勘查，會勘結論為：系爭土地非供不特定公眾之通行，非屬現有巷道，另系爭土地兩側未具連貫性(意指鄰地虎尾鎮虎新段O5、957地號騎樓封閉使用，如勘查照片、地籍圖)，惟查系爭土地係屬退縮騎樓地，雖非道路性質，惟事實上既無任何遮蔽阻攔物，自符合減免規則第9條前段規定，得免徵地價稅。
(三)鄰地之騎樓封閉並非訴願人所為，顯與訴願人無關，且亦與退縮騎樓地無關，鄰地騎樓封閉，係鄰地所有人或使用人所為，何以能歸責於訴願人?...以現況之鄰地封閉騎樓為由，認訴願人系爭土地不符免稅要件，足見原處分違法。
四、原處分機關答辯意旨略以：
(一)原處分撤銷係指撤銷復查決定之處分而言，復查決定既因訴願決定而撤銷，則原處分之稽徵機關應依照訴願決定意旨就原核定之所得額及應納稅額「重行查核」，此項重行查核即係踐行另一「復查」程序，故所作之「復查決定」處分已屬另一新處分，訴願人對此項新處分如仍有不服，得逕依法提起訴願及行政訴訟(財政部50年5月25日台財稅第03497號函參照)，…，而該原處分撤銷係指上開復查決定為原處分並為撤銷之訴願標的，並不包含虎尾分局105年8月11日雲稅虎字第1051267908號函所為之補徵100-104年地價稅之處分及同年8月26日雲稅虎字第1051207673號函所為否准訴願人就系爭土地更正為免徵地價稅之處分，訴願人主張在無原核定之情形下…逕為重核復查決定，即屬違法，顯屬誤解。
(二)減免規則第9條規定免徵地價稅之土地，應同時符合「無償供公眾通行」、「道路土地」及「非法定空地」等3個法定要件，若其中1項法定要件不合，即無法據以免徵地價稅。
(三)系爭土地業經主管機關會勘認定「非供不特定公眾之通行，非屬現有巷道……」…，系爭土地現況非供道路土地使用且非供不特定之公眾通行使用，不符合減免規則第9條免徵地價稅之要件，應改按一般用地稅率課徵地價稅。至系爭土地事實上有無設置遮蔽阻攔物之情形，並非所問，會勘結論所指虎新段O9地號兩側未具連貫性，係補充說明鄰地O5、957地號騎樓封閉使用之現況，並非訴願人謂會勘結論係以鄰地騎樓封閉使用而屬歸責於訴願人之情形，容有所誤解。
理 由
一、按土地稅法第14條規定：「已規定地價之土地，除依第22條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」、減免規則第4條規定：「本規則所稱供公共使用之土地，係指供公眾使用，不限定特定人使用之土地。」、第9條規定：「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」、第23條規定：「直轄市、縣 (市) 主管稽徵機關接到減免地價稅或田賦之申請後，除左列規定外，應即會同會辦機關派員，依據地籍圖冊實地勘查，並得視事實需要，函請申請人到場引導。一、…四、合於減免規定之私有土地，依所有權人或典權人於申請減免時所檢附之相關資料，足資證明其地上建築物之土地標示者，得自行派員實地勘查。前項實地勘查，其應勘查事項如左，會勘人員並應將勘查結果會報主管稽徵機關。一、核對原冊所列土地權屬、坐落、面積、地號、地價或賦額是否相符。二、查核申請減免案件是否與有關規定相符。三、逐筆履勘土地使用情形是否屬實。四、其他有關事項。」、稅捐稽徵法第21條規定：「(第1項)稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。…(第2項)在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」、雲林縣建築管理自治條例(下稱建築管理自治條例)第4條第1項第1款規定：「本自治條例所稱現有巷道包括下列情形：一、供公眾通行，具有公用地役關係之巷道。…」、雲林縣私有巷道申請免徵地價稅執行作業要點(下稱執行作業要點)第1點規定：「一、依據土地稅減免規則第9條、第23條規定，辦理私有土地無償供公共巷道使用免徵地價稅之作業，訂定本執行要點。」、第2點規定：「二、本要點之適用範圍：（一）計畫巷道：都市土地使用分區為道路用地未辦徵收之私有土地。（二）私設巷道：1.都市土地使用分區為住宅區、商業區、工業區……等及非屬法定空地之私有土地。2.非都市土地無償供公眾通行及非屬法定空地之私有土地。」、第4點規定：「四、本要點業務分工如下：（一）工務單位：各鄉鎮（市）公所對巷道認定有疑義時，由工務單位（工務處、城鄉發展處）釋示疑難問題。（二）各地政事務所：配合土地實地參與認定工作。（三）建設單位：1.都市土地（含斗六市非都市土地）法定空地面積之認定。2.法定空地認定有疑義由建管單位釋示。（四）各鄉鎮（市）公所；1.非都市土地法定空地面積之認定。2.實地會勘時，有關供公眾通行巷道之參與認定。（五）稅務單位：受理申請案件負責聯繫相關單位（地政事務所、公所等單位）會同勘查並函復申請人。」。及財政部99年10月8日台財稅字第09904741460號令規定：「原符合修正前土地稅減免規則第9條無償供公眾通行道路土地以外之私有土地，於該條經行政院99年5月7日修正發布施行後，已非屬該條免徵地價稅範圍，應自次年(期)起恢復徵收。…」。
二、查本府106年3月9日府行法一字第10629009670號訴願決定書所撤銷之原處分，係指撤銷原處分機關105年10月28日雲稅法字第1050800702號之復查決定之處分而言，該復查決定既經原訴願決定撤銷，則原處分機關重行查核後，作成維持原核定之重核復查決定，此之重核復查決定，依財政部50年5月25日台財稅發第03497號函釋意旨，係踐行另一復查程序，核屬另一新處分，訴願人對此項新處分如仍有不服，得逕依法提起訴願及行政訴訟，故訴願人所指在無原核定之情形下，原處分機關逕為重核復查決定，即屬違法之詞，係屬誤解，合先敘明。
三、訴願人主張系爭土地係屬退縮騎樓地，雖非道路性質，惟事實上既無任何遮蔽阻攔物，自亦符合減免規則第9條規定，得免徵地價稅云云，查依減免規則第9條規定免徵地價稅之土地，應同時符合「無償供公眾通行」、「道路用地」及「非法定空地」等3項法定要件，若其中1項法定要件不合，即無法據以免徵地價稅。本案原處分機關依原訴願決定意旨重核復查，而於106年3月27日會同雲林縣政府城鄉發展處、工務處、行政處、虎尾地政事務所、虎尾鎮公所及虎尾分局人員至系爭土地現場勘查，會勘結論為：「本案非供不特定公眾之通行，非屬現有巷道，另虎新段O地號兩側未具連貫性。」，此有雲林縣土地使用情形會勘紀錄表及現勘照片在案可稽。又依雲林縣虎尾鎮公所106年1月20日虎鎮工字第1060001559號函所示，系爭土地使用分區為商業區，非屬道路用地。是以，系爭土地之土地使用分區為商業區，復經本縣道路認定權責主管機關(單位)派員實地勘查具體審認非供不特定公眾之通行，即非建築管理自治條例第4條第1項第1款規定「供公眾通行」之現有巷道，核與減免規則第9條規定之「無償供公眾通行」、「道路用地」及「非法定空地」等3項法定要件未合，故系爭土地應改按一般用地稅率課徵地價稅。從而，原處分機關所為之處分，洵屬有據，於法並無不合。
四、據上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第79條第1項規定，決定如主文。
訴願審議委員會主任委員 黃 玉 霜
(請 假)
委員 張 嘉 麟
(代行主席職務)
委員 劉 秀 珍
委員 李 建 忠
委員 林 再 輝
委員 曾 春 美
委員 洪 千 雅
委員 陳 淑 香
委員 林 金 陽
委員 林 煥 淳
中 華 民 國 106 年 7 月 28 日
附記：
如不服本決定，得於決定書送達之次日起2個月內向臺中高等行政法院(地址：臺中市南區五權南路99號)提起行政訴訟。