雲林縣政府訴願決定書

中華民國105年05月19日

府行法一字第1052901963號

訴願人：李○○

原處分機關：雲林縣稅務局

地址：雲林縣斗六市府文路35號

訴願人因補徵民國100年至103年差額地價稅事件，不服原處分機關105年2月17日雲稅法字第10508000390號復查決定書所為處分，提起訴願案，本府依法決定如下：

主  文

訴願駁回。

    事  實

緣訴願人所有座落本縣土庫鎮文化段4○○地號、土地面積182平方公尺(下稱系爭土地一)及同段8○○地號、土地面積216平方公尺(下稱系爭土地二)，係分別於64年1月20日及76年7月8日買賣登記各取得權利範圍全部，系爭土地一、二均為土庫都市計畫區內土地。訴願人於85年申請系爭土地一、二適用自用住宅用地稅率課徵地價稅，經原處分機關所屬虎尾分局(下稱虎尾分局)核准系爭土地一部分面積84平方公尺、系爭土地二全部面積216平方公尺，合計300平方公尺准按自用住宅用地稅率課徵地價稅，系爭土地一餘98平方公尺按一般用地稅率課稅。嗣虎尾分局於104年房屋稅總清查時依電腦主檔資料查得系爭土地一之地上建物二棟：門牌土庫鎮○○路○○○號(房屋稅籍編號○○○○6000，下稱建物1)自94年7月起全部面積50.9平方公尺供營業使用；門牌土庫鎮○○路○○○巷○○號(房屋稅籍編號○○○○5000，下稱建物2)全部面積42.9平方公尺供住家使用，惟現況為空屋；系爭土地二之地上建物二棟：門牌同為土庫鎮○○路○○號，其中二層建物(房屋稅籍編號○○○○8000，下稱建物3)，自86年1月起部分面積59平方公尺供住家使用、部分面積47.3平方公尺供營業使用；另棟建物(房屋稅籍編號○○○○9000，下稱建物4)，全部面積80.3平方公尺供住家使用；該系爭土地一、二上之建物使用核與土地稅法第9條自用住宅用地之規定不合。虎尾分局審認後遂以104年7月6日雲稅虎字第10412655853號函變更系爭土地一全部面積182平方公尺、系爭土地二部分面積54.75平方公尺，改按一般用地稅率課徵地價稅，並依稅捐稽徵法(下稱本法)第21條規定補徵99年至103年差額地價稅，合計新臺幣(下同)56,220元。訴願人不服申請重新核定，經虎尾分局104年7月15日雲稅虎字第1041266278號函變更審認系爭土地一部分面積98平方公尺、系爭土地二部分面積54.75平方公尺按一般用地課徵地價稅，並依本法第21條補徵99年至103年差額地價稅共計11,907元。訴願人仍不服重新核定結果向原處分機關申請復查，經原處分機關104年11月5日雲稅法字第1040801505號函復：「原處分撤銷，請虎尾分局另為適法之處分。」。虎尾分局以104年12月7日雲稅虎字第1041271958號函再重新核定系爭土地一部分面積98平方公尺、系爭土地二部分面積54.75平方公尺仍按一般用地稅率課徵地價稅(同前次重新核定結果)，並依本法第21條改為補徵100年至103年(99年不得補徵)差額地價稅分別為2345元、2345元、2436元及2436元，共計9,562元。惟訴願人仍不服再重新核定結果申請復查，經原處分機關105年2月17日雲稅法字第10508000390號復查決定書主文：「維持原核定」，訴願人不服復查結果，遂以電子郵件向本府縣長信箱提起陳情，經本府審認後改以訴願案受理，並請原處分機關檢卷答辯到府。

    理  由

一、  與本案相關之法令規定及函釋：

(一) 按土地稅法第9條規定：「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅用地。」、第17條第1項規定：「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之二計徵：一、都市土地面積未超過3公畝部分。二、非都市土地面積未超過7公畝部分。」、第41條「（第1項）依第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年 (期) 地價稅開徵40日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年期開始適用。前已核定而用途未變更者，以後免再申請。（第2項）適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報。」、同法施行細則第15條規定：「適用特別稅率之原因、事實消滅時，土地所有權人應於30日內向主管稽徵機關申報……。」、房屋稅條例第7條規定：「納稅義務人應於房屋建造完成之日起30日內檢附有關文件，向當地主管稽徵機關申報房屋稅籍有關事項及使用情形；其有增建、改建、變更使用情形或移轉、承典時，亦同。」、稅捐稽徵法第21條規定：「（第1項）稅捐之核課期間，依左列規定：一、……二、依法應由納稅義務人實貼之印花稅，及應由稅捐稽徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為5年。……（第2項）在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再補稅處罰。」。

(二) 次按財政部80年5月25日台財稅第801247350號函：「（一）依土地稅法第17條及第18條規定，得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅。…」、93年7月29日台財稅字第09300388460號函：「…查『未登記建物，為申辦自用住宅優惠稅率需要，得申請該建物之基地號勘查或勘測建物位置。依前項辦理基地號勘查或勘測建物位置完畢，應於建物測量成果表(圖)內註明〝本項成果表(圖)僅供申請核課自用住宅用地稅率之用〞。』為辦理土地複丈與建物測量補充規定第25點所明定，係地政機關為配合稅務機關核課未登記建物自用住宅用地優惠稅率需要所訂定…」、101年8月16日台財稅字第10104594270號令發布之「適用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原則」規定：「…四、自用住宅用地面積及處數限制補充規定…(二)自用住宅面積及處數限制1.僅部分供自用住宅使用，其適用自用住宅用地稅率面積之認定(1)同一樓層房屋部分供自用住宅使用，其供自用住宅使用與非自用住宅使用部分能明確劃分者，准按房屋實際使用情形所占土地面積比例認定之。(2)房屋為樓房(含地下室)，不論是否分層編訂門牌或分層登記，准按各層房屋實際使用情形所占土地面積比例認定之。…」。

二、  本件訴願意旨略以：「…稅務局課徵房屋稅系爭土地一與二之營業面積50.9及47.3平方公尺，而地價稅課徵一般用地為98平方公尺，任何人皆認為是依據房屋稅面積課徵地價稅…稅務局未通告納稅人所課徵98平方公尺系爭土地一，系爭土地二没有課徵營業一般用地…104年度地價稅是一般用地106.6平方公尺稅額11,251元，往年是一般用地98平方公尺稅額11,731元，因稅務局之疏忽與錯誤，導致納稅人每年溢繳500元…」，請求撤銷原處分云云。

三、  第查：

(一)  本件系爭土地一、二之地價稅得否適用自用住宅用地稅率，端繫該土地上建物究係供住家或營業使用而定，爰將系爭土地一、二之建物核定使用面積及其比例換算地價稅詳表臚列如下：

(二)  訴願人前於104年9月16日復查申請理由主張「系爭土地一上建物2有增建部分，未列入自用住宅用地比例計算。」，經原處分機關104年11月5日雲稅法字第1040801505號復查決定書針對增建部分確仍未設立房屋稅籍，乃撤銷原核定，請虎尾分局查明該增建部分之實際情形，再為適法之處分。嗣虎尾分局於104年11月23日會同訴願人現勘，因訴願人之主張建物2由前棟建物1出入，乃准予註銷建物2之房屋稅籍，並將該面積併入建物1；另建物1增建16平方公尺及建物2增建12平方公尺，因訴願人並未提供該增建部分之實際建造完成資料，是以上開建物1於合併後含增建部分共計121.8平方公尺，乃自104年7月起設立房屋稅籍(稅籍週期104.7~105.06)。本案係補徵系爭土地一、二於100年至103年地價稅，該增建面積訴願人未依房屋稅條例第7條申報，尚不得併入上開補徵地價稅年度之自用住宅用地面積比例計算，僅得自104年7月起徵。

(三)  訴願人另主張：「…且現今已調整104年度正確繳納地價是一般用地106.6平方公尺稅額11,251元。往年則是一般用地98平方公尺，稅額是11,731元，因稅務局之疏失，每年皆溢繳500元地價稅…若要納稅人補繳100-103年地價稅，則加上100-103年已課徵98平方公尺+47.3平方公尺（補繳），共145.3平方公尺，超徵145.3-106.6=38.7平方公尺，理應先扣除或退稅超徵部分…」云云。經查，自85年核准系爭土地一84平方公尺及系爭土地二216平方公尺，按自用住宅用地稅率課徵地價稅，系爭土地一餘98平方公尺則按一般用地稅率課徵地價稅，且每年開徵之地價稅繳款書均有記載課徵一般土地、自用住宅用地面積、地價、稅額及課稅土地清單等資料。次查，系爭土地一上之增建房屋面積28 平方公尺係自104年7月起設立房屋稅籍，並不適用於本案補徵100年至103年地價稅，而其與104年核課之地價稅，係分屬不同年度之課稅核定情形，因建物面積增加，故金額有所不同。訴願人主張「104年地價稅11,251元，較往年地價稅11,731元低，係稅務局之疏失......」，實為訴願人誤解法令。

(四)  有關系爭土地補徵100年至103年差額地價稅之核定情形是否正確：

1.                          按財政部「適用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原則」，地價稅之核課依房屋實際使用情形所占土地面積比例予以認定；經查，系爭土地一其一般用地面積98平方公尺(核算公式：土地面積182㎡*房屋供營業用面積50.9㎡/房屋總面積93.8㎡=98.76㎡）及自用住宅用地面積84平方公尺（核算公式：土地面積182㎡*房屋供住家用面積42.9㎡/房屋總面積93.8㎡=84㎡）課徵地價稅。系爭土地一適用自用住宅用地之面積為84平方公尺同原核准自用住宅用地面積，適用一般用地之面積為98平方公尺與85年原核定都市土地超過三公畝之一般用地稅率98平方公尺相差無幾，因此原處分機關認定不予補徵稅額。系爭土地二85年原核准全部面積216平方公尺均按自用住宅用地稅率課徵地價稅，惟查建物3自86年1月起47.3平方公尺異動為供營業使用、59平方公尺供住家使用；建物4面積80.3平方公尺供住家使用，按財政部「適用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原則」，系爭土地二部分面積54.75平方公尺(核算公式：土地面積216㎡*房屋供營業用面積47.3㎡/房屋總面積186.6㎡=54.75㎡)應改按一般用地稅率課徵地價稅；故系爭土地二地價稅計算公式為：總面積*每平方公尺申報地價*自用住宅用地稅率千分之二。

2.                          惟卷查100年至103年系爭土地各該年度地價稅課稅明細表有關原課徵地價稅、應課徵地價稅及補徵差額茲列表如下：

1. 依平均地權條例第14條規定：「規定地價後，每三年重新規定地價一次。但必要時得延長之。重新規定地價者，亦同。」本縣99年累進起點地價為112萬9,000元，102年累進起點地價為107萬9,000元。系爭土地一、二之一般用地合併計算課稅總地價(98*8203.2=803913.6)+(54.75*5356=293241)=1097154.6已超過累進起點地價，故102年以後課稅級距變更為2，計算公式：課稅地價1097154.6*稅率15‰-累進差額5395=應納稅額11062.319。再依系爭土地一、二各地價總額比例計算各該土地應課稅額；

系爭土地一：803913.6/1097154.6*11062.319=8105.64。

系爭土地二：293241/1097154.6*11062.319=2956.67。

2.系爭土地二102年、103年補徵稅額計算後為2370元，與原處分機關核定處分不盡相符， 102年、103年原處分機關補徵稅額系應為爭土地一、二加總(66+2370)。

3.                          查虎尾分局計算系爭土地二應核課地價稅、並依稅捐稽徵法第21條規定補徵100年至103年差額地價稅分別為2,345元、2,345元、2,436元及2,436元，合計9,562元，此有原處分機關課稅明細表在卷可稽，惟該明細表中102年及103年之補徵稅額2,370元與上開表列計算結果不符，溯源證得虎尾分局之補徵稅額計算應含括系爭土地一調整後補徵部分，非如答辯書所稱本案地價稅均僅補徵系爭土地二；細究疏漏起因於每年度地價稅課徵皆以個人名下所有土地合併計算，該地價稅繳款單與課稅明細表上並未詳列不同地號土地、不同地目稅種之不同稅額，虎尾分局及原處分機關亦僅以總納稅額差額計算所誤致；按行政程序法第96條第2款規定：「行政處分以書面為之者，應記載下列事項︰…二、主旨、事實、理由及其法令依據。」其中記載理由之目的在防止行政機關恣意濫權，故特課予行政機關說明理由之義務（臺北高等行政法院98年度訴字第2267號判決參照）。又行政處分「理由不備」，必須足以影響行政處分結論，始構成行政處分得撤銷之原因，亦即作成行政處分所依據之主要或重要理由有所欠缺（最高行政法院96年度判字第307號判決參照）。本案補徵稅額雖與原處分機關答辯書中稱：「系爭土地一部分：…而無補徵稅額。…系爭土地二部分：…補徵100年至103年差額地價稅分別為2,345元、2,345元、2,436元及2,436元…」不盡相侔，惟原處分機關之補徵稅額總額並無違誤；從而，依訴願法第79條第2項：「原行政處分所憑理由雖屬不當，但依其他理由認為正當者，應以訴願為無理由」之規定，原處分仍予維持；惟依上揭裁判意旨，建請原處分機關日後有關補徵稅額案件對納稅義務人應詳盡說明義務，除地目、稅種及面積比例換算外，如每三年因公告地價異動有所調整課稅級距、該年度應扣除之累進稅額及納稅義務人登記所有各地號一般用地及自用住宅用地其不同應納稅額等詳加敘明，以杜爭議。

據上論結，本件訴願為無理由，爰依訴願法第79條第1項及第2項決定如主文。

訴願審議委員會   主任委員  黃玉霜(請假)

                          委員  陳信村(代理)

                          委員  林仁昇

委員  林金陽

委員  王服清

委員  林再輝

委員  廖欽福

委員  蔡金保

委員　張智學

中華民國105年05月13日

附記：

一、如不服本決定，得於決定書送達之次日起，2個月內向行政法院提起行政訴訟。

二、行政訴訟管轄法院：

（一）簡易訴訟程序：臺灣雲林地方法院行政訴訟庭（地址：雲林縣斗六市公明路41號）。

（二）通常訴訟程序：臺中高等行政法院（地址：臺中市南區五權南路99號）。