雲林縣政府訴願決定書

中華民國105年8月8日

府行法一字第1052903153號

訴  願  人：0000股份有限公司

代  表  人：陳0義

原處分機關：雲林縣稅務局

地址：斗六市府文路35號

訴願人因房屋稅事件，不服雲林縣稅務局所屬北港分局(下稱北港分局)民國(下同)105年3月14日雲稅北字第1051161796號函所為之處分，提起訴願案，本府依法決定如下： 

主   文

訴願駁回。

事   實

緣訴願人所有位於雲林縣北港鎮○○路○號之北港糖廠廠區內房屋(稅籍編號：P○○○○○等83棟房屋，下稱系爭房屋)，經本府105年1月8日以府文資一字第1053800158B號公告，依「文化資產保存法」(下稱文資法)第17條暨「暫定古蹟條件及程序辦法」規定，列為暫定古蹟。訴願人於105年1月19日以雲嘉港資字第1057800626號函向北港分局申請系爭房屋應依文資法第91條免徵房屋稅，經北港分局於105年1月12日以雲稅北字第1051100494號函詢本府，本府另函請中央主管機關即文化部文化資產局釋疑，嗣經該局105年2月16日文資蹟字第1053001230號函復略以：「…說明二、依據行政院文化建設委員會95年7月12日文壹字第0951102389-2號函釋，臺灣糖業公司應屬於『公營事業』，其所有北港鎮北港段地號1136-0004等31筆土地屬公有古蹟土地範圍，即不適文化資產保存法第91條免徵房屋稅及地價稅獎勵」。北港分局乃以原處分否准訴願人所請，訴願人不服，遂向本府提起訴願，案經原處分機關檢卷答辯到府。

理  由

一、    查本縣各稅務分局為原處分機關所屬單位，是其所    為之處分，均應視為原處分機關所為之行政處分，    合先敘明。

二、    與本案相關之法令規定及函釋：

(一)  按房屋稅條例第1條規定：「房屋稅之徵收，依本條例之規定；本條例未規定者，依其他有關法律之規定。」、第14條規定：「公有房屋供左列各款使用者，免徵房屋稅：…八、名勝古蹟及紀念先賢先烈之祠廟。…」第15條規定：「私有房屋有下列情形之一者，免徵房屋稅：一、業經立案之私立學校及學術研究機構，完成財團法人登記者，其供校舍或辦公使用之自有房屋。二、業經立案之私立慈善救濟事業，不以營利為目的，完成財團法人登記者，其直接供辦理事業所使用之自有房屋。三、專供祭祀用之宗祠、宗教團體供傳教佈道之教堂及寺廟。但以完成財團法人或寺廟登記，且房屋為其所有者為限。四、無償供政府機關公用或供軍用之房屋。五、不以營利為目的，並經政府核准之公益社團自有供辦公使用之房屋。但以同業、同鄉、同學或宗親社團為受益對象者，除依工會法組成之工會經由當地主管稽徵機關報經直轄市、縣（市）政府核准免徵外，不在此限。六、專供飼養禽畜之房舍、培植農產品之溫室、稻米育苗中心作業室、人工繁殖場、抽水機房舍；專供農民自用之燻菸房、稻穀及茶葉烘乾機房、存放農機具倉庫及堆肥舍等房屋。七、受重大災害，毀損面積佔整棟面積五成以上，必須修復始能使用房屋。八、司法保護事業所有之房屋。九、住家房屋現值在新臺幣十萬元以下者。…十、農會所有之倉庫，專供糧政機關儲存公糧，經主管機關證明者。十一、經目的事業主管機關許可設立之公益信託，其受託人因該信託關係而取得之房屋，直接供辦理公益活動使用者。」；國有財產法第4條規定：「（第1項）國有財產區分為公用財產與非公用財產兩類。（第2項）左列各種財產稱為公用財產：一、公務用財產：各機關、部隊、學校、辦公、作業及宿舍使用之國有財產均屬之。二、公共用財產：國家直接供公共使用之國有財產均屬之。三、事業用財產：國營事業機關使用之財產均屬之。但國營事業為公司組織者，僅指其股份而言。（第3項）非公用財產，係指公用財產以外可供收益或處分之一切國有財產。」、第8條規定：「國有土地及國有建築改良物，除放租有收益及第四條第二項第三款所指事業用者外，免徵土地稅及建築改良物稅。」。

(二)  次按文資法第4條第1項規定：「前條第1款至第6款古蹟、歷史建築、聚落、遺址、文化景觀、傳統藝術、民俗及有關文物及古物之主管機關：在中央為行政院文化建設委員會（以下簡稱文建會）；在直轄市為直轄市政府；在縣（市）為縣（市）政府。」、第8條規定：「公有之文化資產，由所有或管理機關（構）編列預算，辦理保存、修復及管理維護。」、第17條規定：「（第1項）進入古蹟指定之審查程序者，為暫定古蹟。（第2項）具古蹟價值之建造物在未進入前項審查程序前，遇有緊急情況時，主管機關得逕列為暫定古蹟，並通知所有人、使用人或管理人。（第3項）暫定古蹟於審查期間內視同古蹟，應予以管理維護；其審查期間以6個月為限。但必要時得延長一次。主管機關應於期限內完成審查，期滿失其暫定古蹟之效力。…」、第91條第1項規定：「私有古蹟、遺址及其所定著之土地，免徵房屋稅及地價稅。」。

(三)  末按行政院文化建設委員會(現為文化部)95年7月12日文壹字第0951102389-2號函釋略以：「說明：一、強化文化資產之保存及活用，文化資產保存法（下稱文資法）第8條所稱『公有』文化資產，係指國有、地方所有（包括直轄市、縣（市）及鄉（鎮、市）所有）以及國營事業所有之文化資產，或非上述機關（構）所有但由其管理維護之文化資產。按文化資產保存法第8條公『有』之概念，應包括文化資產之『所有』與『管理』。公有概念之界定非概以所有權歸屬為論斷，而應考慮保存文化資產之公益性質。二、國營事業管理法第3條規定：『本法所稱國營事業如左：一、政府獨資經營者。二、依事業組織特別法之規定，由政府與人民合資經營者。三、依公司法之規定，由政府與人民合資經營，政府資本超過百分之五十者。其與外人合資經營，訂有契約者，依其規定。』準此，國營事業得分為政府獨資經營、依事業組織特別法及依公司法之規定而成立之三種類型。若屬於國營事業所有或管理之財產，無論事業之成立方式為何，皆屬於文化資產保存法第8條『公有』之範圍。」、文化部文化資產局105年2月16日文資蹟字第1053001230號函釋略以：「主旨：貴府函詢臺灣糖業公司所有暫定古蹟北港糖廠，是否適用文化資產保存法第91條免徵房屋稅及地價稅之獎勵案，…說明二、依據行政院文化建設委員會95年7月12日文壹字第0951102389-2號函釋，臺灣糖業公司應屬於『公營事業』，其所有之北港鎮北港段地號1136-0004等31筆土地屬公有古蹟土地範圍，即不適用『文化資產保存法』第91條免徵房屋稅及地價稅獎勵…」。

三、    本件訴願意旨略謂：「…但文資法施行細則並未就第8條有關『公有』之定義予以規範，而原處分所引用行政院文化建設委員會95年7月12日文壹字第0951102389-2號函釋之性質屬行政程序法第159條之行政規則，並非法規命令，則原處分逕以非屬法規命令之行政規則，且其適用範圍為文化資產保存法第8條，並非針對文資法第91條所作之行政規則（參見後述），遽予作為訴願人不利判斷，顯然恣意擴大行政規則效力…」「…該行政規則所規範之客體應為文化資產之管理維護，完全未涉及文化資產所坐落基地之規範，原處分機關以此否准訴願人之申請，乃恣意擴大函釋適用範疇，更屬違法之行政處分…」「…本件以反對解釋行政規則之方式，擴大適用於文資法第91條規定，致生違反房屋稅減免規則（法規命令）之情形。」「訴願人公司係依國營事業第3條第1項第3款規定…雖屬國營事業，但法人設立之準據法係公司法，性質上仍屬私法人，…訴願人所有北港糖廠製糖工廠土地為私有土地，符合文資法第91條第1項規定適用客體，免徵房屋稅及地價稅，原處分否准訴願人申請，應有違誤。」云云。

四、    卷查：

(一)  司法院釋字635號解釋理由書：「憲法第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要件，以法律定之，惟法律之規定不能鉅細靡遺，有關課稅之技術性及細節性事項，尚非不得以行政命令為必要之釋示。故主管機關於職權範圍內適用之法律條文發生疑義者，本於法定職權就相關規定予以闡釋，如係秉持相關憲法原則，無違於一般法律解釋方法，且符合各該法律之立法目的、租稅之經濟意義，即與租稅法律主義、租稅公平原則無違（本院釋字第420號、第460號、第496號、第519號、第597號、第607號、第622號、第625號解釋參照）。又納稅義務人固應按其實質稅負能力，負擔應負之稅捐，惟為增進公共利益，以法律或其明確授權之命令，設例外或特別規定，給予特定範圍納稅義務人減輕或免除租稅之優惠措施，而為有正當理由之差別待遇者，尚非憲法第七條規定所不許（本院釋字第565號解釋參照）。」次按司法院釋字407號解釋意旨略以：「主管機關基於職權因執行特定法律之規定，得為必要之釋示，以供本機關或下級機關所屬公務員行使職權時之依據」。本案有關古蹟之中央主管機關行政院文化建設委員會(現改為文化部)為文資法第4條第1項所明定，其本於職權就其主管法令所為釋示，以闡明法規之原意，並未逾越母法之規定下，稽徵機關自得依據主管機關之認定，以作為稅捐案件准駁之依據，訴願人據以為由提起訴願，顯係於法認知有誤，當非可採。

(二) 次查國有財產法第4條第1項第3款規定訴願人為公司組織，其「事業用財產」僅指其股份而言，故系爭房屋及其土地應屬私有，若據文資法第91條規定免徵房屋稅及地價稅須為私有古蹟、遺址及其所定著之土地，系爭房屋及其定著土地應有適用，惟文資法第8條有關「公有古蹟」之定義係指「由所有或管理機關 (構) 編列預算，辦理保存、修復及管理維護。」而言，其所有權非必然轉移為公有或國有，且文化部為文化資產主管機關，前揭函釋指稱訴願人應屬於「公營事業」，其所有之系爭房屋屬公有古蹟土地範圍，即不適用文資法第91條免徵房屋稅及地價稅獎勵；縱認主管機關函釋見解有商榷之處，依行政程序法第161條規定：「有效下達之行政規則，具有拘束訂定機關、其下級機關及屬官之效力。」，於尚未停止適用之前仍有其效力，原處分機關據此函釋所為之處分仍應予以維持。

(三) 末查系爭房屋屬「私有」、但經主管機關認定為「公有古蹟」，得否另依房屋稅條例第14條或第15條免徵？依該條例第14條規範客體為「公有房屋」，系爭房屋自不適用；另該條例第15條規範客體雖為「私有房屋」，但第1項各款要件中並無「暫定古蹟」之規定，當無免徵房屋稅優惠可茲適用，併予敘明。

據上論結，本件訴願無理由，爰依訴願法第79條第1項規定決定如主文。

訴願審議委員會   主任委員  黃玉霜

                          委員  簡承佑

                          委員  李建忠

委員  林金陽

委員  王服清

委員  林再輝

委員  蕭文生

委員  蔡金保

委員　張智學

中華民國105年07月29日

附記：

一、如不服本決定，得於決定書送達之次日起，2個月內向行政法院提起行政訴訟。

二、行政訴訟管轄法院：

（一）簡易訴訟程序：臺灣雲林地方法院行政訴訟庭（地址：雲林縣斗六市公明路41號）。

（二）通常訴訟程序：臺中高等行政法院（地址：臺中市南區五權南路99號）。